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在會計電算化下,內部控制的基本目標與傳統的手工會計一樣,沒有發生變化,但內部控制的方法與技術卻發生了很大的變化。傳統的手工會計系統的內部控制,著重于責任分工以及書面憑證文件的相互驗證等。在會計電算化下,內部控制除了一些規章制度以外,大部分的控制措施都是以程序的形式建立在計算機系統中。因此,內部控制的功能是否恰當有效,直接影響系統輸出信息的真實性、正確性。另外,由于會計電算化系統運行的高效性、處理的重復與連續性,如果程序中的控制不當、無效,將會比手工會計系統產生更為嚴重的后果。因此,必須對會計電算化下的內部控制特別是程序化控制進行審計。

一、會計電算化下內部控制的含義

內部控制包含兩個方面:內部管理控制和內部會計控制。會計電算化下的內部控制是內部會計控制的一種特殊形式。財政部頒布的《內部會計控制規范一一基本規范(試行)》中指出“電子信息技術控制要求運用電子信息技術建立內部會計控制系統,減少和消除人為操縱因素,確保內部會計的有效實施。”隨著電子技術特別是以萬維網為代表網絡技術的發展并廣泛運用,會計電算化既給企業帶來了巨大的效益,也使內部會計控制出現了一些新的問題和挑戰。

二、會計電算化下內部控制的分類

按照一定的標準對會計電算化系統的內部控制加以分類,有助于對其理解、審計與評價。依據控制的范圍,可分為一般控制和應用控制。應用控制是針對具體的功能模塊及業務處理過程各環節的控制。一般控制是應用控制的基礎,應用控制是一般控制的深化。依據控制的預定意圖,可分為:預防性控制,檢查性控制和糾正性控制。預防發現已發生的損失和影響而設置的控制。依據控制所采取的工具或手段,可分為手工控制和計算機程序控制。一般控制大部分是手工控制,應用控制大部分是程序化控制。由于會計電算化系統是一個人機系統,因此,內部控制既有手工控制,也有程序化控制。依據控制實施部門的不同,可分為電算化部門控制和用戶控制。電算化部門控制是指由電算化部門人員或計算機程序實施的控制,用戶控制是指會計數據使用部門對計算機數據實施的控制。

在利用計算機技術進行審計方面,審計機構和審計人員已開發出了計算機輔助審計技術。在電算化系統中,許多數據資料是人眼無法直接審查的,因為它們大都存在于磁性介質中,只有通過計算機才能讀出。另外,會計電算化下,會計人員由核算型向管理型轉變,如不加強內部控制,將會大大增加出現錯弊和舞弊的可能性。

三、會計電算化下內部控制制度審計方法和步驟

(一)對內部控制進行描述記錄和描述

記錄和描述電算化系統內部控制制度的方法有三種:

1.書面說明法

書面說明法是將調查得到的內部控制制度記錄下來,并用文字詳細敘述的方法。運用這種方法時,審計人員往往是按著主要經濟業務的運行順序,或每一經濟活動的流程環節向有關人員一一詢問并予以記錄,最后整理結合,形成文字說明材料。書面說明法的優點是可以根據實際情況靈活地選擇內容,并且能做出較深入和具體的描述。但這種方法也有局限性,針對經濟業務復雜、經濟活動環節較多的企業,用書面說明難免冗長。

2.調查表法

調查表法是指審計人員將那些與保證會計記錄的正確性和可靠性以及保證資產的完整性有密切關系的事項列作調查對象,設計成標準化的調查表,交由企業有關人員填寫,由審計人員根據調查結果自行填寫,然后統一將問題歸納整理。調查表的優點是調查范圍明確,省時省力,可以提高審計工作效率;審計人員通過調查表可以抓住企業內部控制中的強點和薄弱環節。但這種方法也有局限性,如果調查表的問題設置不當,就不能客觀全面地反映內部控制制度的情況。

3.流程圖法

流程圖是指用特定的符號和圖形來描述某項業務的整個處理過程,用圖解的形式將主要經營環節和憑證,記錄傳遞關系直觀地表達出來的一種方法。流程圖的優點是,可以把文字敘述減少到最低程度,形象直觀,能幫助審計人員較快地發現控制系統的薄弱環節。其缺點是,繪制流程圖技術不過關,就不能準確地反映被審計單位的內部控制制度,就會影響審計工作質量。

(二)對內部控制進行初步評價

審計人員在完成內部控制制度的描述之后,應根據取得的資料對被審計單位的內部控制制度進行評價。

首先,要評價內部控制的健全性。評價內部控制的健全性既要從總體的一般控制來評價,又要從具體的應用控制來評價。一般控制是會計電算化系統有可能安全可靠地運行和處理的前提。如果沒有恰當的控制環境,沒有強有利的制度保證,不管系統設計的如何好,程序和數據也會被篡改,整個系統的安全就沒有保證。因此,一般控制如有缺陷,將對整個電算化系統產生普遍的影響,即使應用控制很強,也難以發揮其功能。同樣,如果應用控制有缺陷,則會直接影響到數據輸入、處理和輸出的正確性。

其次,要評價內部控制的合理性。評價會計電算化系統內部控制的合理性,主要考慮的布局是否合理,有沒有不必要的控制,評價時要特別注意會計電算化系統應用控制中的程序化控制。

(三)對內部控制的執行進行符合性測試

即使再健全的的內部控制,在實際會計業務處理過程中也不一定被認真執行,所以,對其實際執行情況還要進行符合性測試。符合性測試的幾種方法:

1.檢查證據法

通過對有關會計資料和文件的審查,來確定內部控制制度是否被遵循以及遵循的程度。

2.重新測試法

審計人員選擇某一項經濟業務,按照內部控制制度規定的業務處理程序重新實做一遍,來審查被審計單位進行的業務處理程序是否達到理想的效果。

3.實地觀察法

審計人員到業務處理現場實地觀察,來考核內部控制的執行是否良好。

(四)對內部控制進行總評

主要是指,在初評的基礎上,根據符合性測試的結果,評價內部控制系統的可靠性,主要內容有:

一一經過初步評價,內部控制中有哪些滿意或不滿意的控制?

一一經過符合性測試,各項控制是否按規定發揮作用,其符合程度如何?

一一各項控制是否仍然可以依賴?其可靠性如何?

一一最后,審計人員作完總評工作后,要編制內部控制總評表。

(五)內部控制坪審結果報告

對于內部控制評價和測試情況,審計人員要撰寫內部控制報告,表達審計意見,并對存在的問題和錯弊,提出改進意見和建議。